4 Novembre 2020

La rivalutazione dei beni aziendali: civilistica e fiscale

di , Coordinatrice Area Finanza Agevolata

Il decreto di “Agosto” ha introdotto un’importante opportunità per le nostre aziende, ossia la possibilità di rivalutare i beni d’impresa risultanti dal bilancio 2019 da effettuarsi nel bilancio 2020.
Possono essere rivalutati i beni materiali, immateriali e le partecipazioni in società controllate e collegate, che costituiscono immobilizzazioni.

A differenza di quanto previsto dalle precedenti edizioni, la nuova rivalutazione può essere effettuata distintamente per ciascun bene, senza il vincolo delle categorie omogenee.
È possibile, alternativamente, effettuare la rivalutazione:

  • ai soli fini civilistici, quindi gratuitamente;
  • ai fini anche fiscali con effetti in termini di maggiori ammortamenti, maggiore deducibilità delle spese di manutenzione, minori plusvalenze tassabili in caso di futura vendita.

Nel caso di rivalutazione con effetti fiscali, occorre versare un’imposta sostitutiva del 3% sulla differenza tra il valore rivalutato e il valore “storico” dei beni (al netto del fondo di ammortamento).
I maggiori ammortamenti sugli importi rivalutati saranno deducibili dall’esercizio successivo a quello della rivalutazione (2021), così come la maggior quota di deducibilità delle spese di manutenzione.
Per la determinazione delle plusvalenze o delle minusvalenze da realizzo, la rilevanza fiscale della rivalutazione è prevista dal quarto anno successivo (2024).
È possibile, inoltre, affrancare la riserva di rivalutazione con una imposta sostitutiva del 10%: in caso di affrancamento, la distribuzione della riserva non genera alcun onere in capo alla società.

Nel seguito si illustrano, nel dettaglio, le opportunità offerte dall’operazione di rivalutazione.

SOGGETTI BENEFICIARI E BENI RIVALUTABILI

I soggetti che possono avvalersi della rivalutazione 2020 sono:

  • le società di capitali (S.p.A., S.a.p.a., S.r.l.)
  • le cooperative;
  • gli enti commerciali soggetti ad IRES;
  • gli enti non commerciali limitatamente ai beni relativi all’attività commerciale esercitata;
  • le società non residenti che esercitano attività commerciali nel territorio dello Stato mediante stabili organizzazioni;
  • le società di persone anche se in contabilità semplificata;
  • le imprese individuali (solo per i beni iscritti in inventario).

I soggetti interessati non devono adottare i principi contabili internazionali nel bilancio d’esercizio chiuso al 31 dicembre 2020.  Possono formare oggetto di rivalutazione:

  • i beni materiali e immateriali, con esclusione di quelli alla cui produzione e al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa (beni-merce);
  • le partecipazioni in società controllate e collegate costituenti immobilizzazioni finanziarie.

Sono rivalutabili i beni immateriali consistenti in diritti giuridicamente tutelati, come ad esempio i diritti di brevetto industriale ed i diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno, i diritti di concessione, licenze, marchi, know-how, altri diritti simili iscritti nell’attivo del bilancio. 
Il requisito di iscrizione per i beni immateriali si intende realizzato anche quando l’intangibile, ancorché non iscritto, risulta ancora tutelato in forza delle vigenti disposizioni normative. 

Non sono rivalutabili:

  • i beni materiali e immateriali alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività di impresa (c.d. beni-merce);
  • le immobilizzazioni immateriali costituite da meri costi pluriennali, quali l’avviamento e le spese ad utilità pluriennale (spese di impianto ed ampliamento e spese di sviluppo);
  • le partecipazioni che non siano di controllo o di collegamento ovvero quelle che non costituiscono immobilizzazioni.

I beni devono risultare, con la destinazione richiesta dalla legge, nel bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2019, e in quello in cui si eseguirà la rivalutazione (31 dicembre 2020).

Novità

Rivalutazione per singoli beni

Una delle più rilevanti novità della rivalutazione 2020 è costituita dalla possibilità di rivalutare distintamente ciascun bene.
Ad esempio, all’interno di una determinata categoria di beni mobili (es. gruppo “impianti e macchinari anno 201…”), comprendente cinque distinti cespiti, sarà possibile rivalutare un bene e lasciare inalterato il valore degli altri quattro; oppure rivalutare un bene solo dal punto di vista civilistico, rivalutarne un altro anche fiscalmente, e non rivalutare gli altri tre, e così via. 
Per i beni immobili, iscritti nelle immobilizzazioni, dato che i beni-merce non sono mai rivalutabili, si potrà rivalutare anche solo alcuni di essi, in particolare tenendo conto di una loro possibile dismissione dal 2024.

Rivalutazione solo civilistica e rivalutazione anche fiscale

Altra novità della rivalutazione 2020 è la possibilità di procedere a rivalutare i beni anche solo in termini contabili-civilistici, senza quindi attribuire rilevanza fiscale ai nuovi valori. 
La norma prevede che il maggior valore attribuito ai beni “può essere riconosciuto” fiscalmente con il pagamento dell’imposta sostitutiva. L’imposta sostitutiva, pari al 3% (indifferentemente per beni ammortizzabili, non ammortizzabili e partecipazioni) può essere versata fino a un massimo di tre rate annuali (scadenti a giugno 2021, 2022 e 2023), anche compensandone l’importo con crediti fiscali nel modello F24. Chi versa l’imposta sostitutiva potrà anche affrancare la riserva in sospensione di imposta che in tal caso si genera, pagando l’imposta del 10% (da versare sempre in tre rate).

Rivalutazione civilistica e rivalutazione fiscale

Rivalutazione civilistica

La rivalutazione solo civilistica comporta l’indeducibilità permanente dei maggiori ammortamenti stanziati sui beni rivalutati e, in caso di cessione, l’emersione di plusvalenze fiscali più elevate di quelle contabili. Ciò comporta la necessità di stanziare le imposte differite passive sul maggior valore iscritto, le quali andranno contabilizzate a riduzione della riserva di rivalutazione. 
Il saldo attivo della rivalutazione, qualora l’impresa iscriva in bilancio il maggior valore sui beni senza optare per il riconoscimento fiscale dello stesso, non è in sospensione d’imposta, ferma restando la necessità di imputarlo al capitale o accantonarlo in una speciale riserva con esclusione di ogni diversa utilizzazione. La riserva da rivalutazione è una ordinaria riserva di utili che, in caso di distribuzione, viene tassata in capo ai soci come dividendo (società di capitali), ma non è imponibile sulla società.

Rivalutazione anche fiscale

Qualora la rivalutazione sia anche con efficacia fiscale, la corrispondente riserva è in sospensione di imposta. Anche nel caso di rivalutazione fiscalmente rilevante è necessario stanziare le imposte differite passive sul maggior valore iscritto le quali andranno contabilizzate a riduzione della riserva di rivalutazione. 

Un aspetto particolarmente favorevole della rivalutazione fiscale 2020 è la possibilità di dedurre i maggiori ammortamenti, beneficiando di un risparmio di IRES e di IRAP per un totale del 27,9% (risparmio netto effettivo generato dalla rivaluta-zione pari al 24,9%): la deduzione fiscale dei maggiori ammortamenti si applica dal periodo di imposta 2021.
Sempre se si opta per il pagamento dell’imposta sostitutiva, dal periodo di imposta 2021, i valori assumeranno rilevanza anche per i calcoli del plafond delle manutenzioni deducibili e per quelli dei ricavi minimi delle società non operative o di comodo.

La rilevanza fiscale dei maggiori valori non comporta un corrispondente incremento delle deduzioni extracontabili per super e iperammortamento. Le maggiorazioni previste dalle diverse norme agevolative operano infatti sul costo di acquisizione dei beni, cioè sull’importo effettivamente fatturato a suo tempo dal fornitore, e non sono interessate dalla rivalutazione di tale costo. 
Come in passato, viene invece previsto un differimento temporale della efficacia fiscale in caso di cessione dei beni rivalutati. Se l’alienazione (o in genere gli atti dispositivi come assegnazione ai soci e destinazione a finalità estranee all’impresa) è effettuata entro il 31 dicembre 2023, la rivalutazione (fiscale) non ha effetto. Le plusvalenze si calcoleranno sul costo ante rivalutazione e verrà accreditata l’imposta sostitutiva corrispondente. Dal 1° gennaio 2024, invece, anche per le plusvalenze e le minusvalenze la rivalutazione assume pieno effetto.
Se la rivalutazione viene effettuata anche ai fini fiscali, con il versamento dell’imposta sostitutiva del 3%, la riserva di patrimonio netto iscritta in bilancio a fronte del maggior valore dei beni è una riserva in sospensione d’imposta, che se distribuita genera tassazione sia in capo alla società che in capo ai soci.

È possibile affrancare, in tutto o in parte, la riserva di rivalutazione con una imposta sostitutiva del 10% (la quale si aggiunge a quella dovuta per la rivalutazione del 3%); in caso di affrancamento, la distribuzione non genera alcun onere in capo alla società, mentre resta dovuta la tassazione in capo ai soci.

Metodi contabili di rivalutazione

Rispetto al passato, restano immutate le modalità di calcolo e di imputazione contabile dei maggiori valori attribuiti ai beni. 
Gli importi iscritti in bilancio per effetto della rivalutazione non possono eccedere i valori effettivamente attribuibili ai beni secondo il loro valore corrente determinato in base alle quotazioni rilevate nei mercati regolamentati o al valore interno (o valore d’uso) del bene. Quest’ultimo è quantificato sulla base della consistenza, della capacità produttiva e dell’effettiva possibilità economica di utilizzazione del bene nell’impresa.

È possibile effettuare la rivalutazione anche sulla base di un importo intermedio tra il valore economico del bene (limite massimo) e quello storico (al netto del fondo di ammortamento dopo lo stanziamento della quota ordinaria dell’esercizio 2020) risultante al 31 dicembre 2020. 

I criteri di valorizzazione dei beni possono essere differenziati per ogni singolo elemento attivo, non essendo più operante il vincolo delle categorie omogenee. A norma di legge, non è richiesta una perizia di stima benché in talune circostanze potrebbe risultare opportuna in considerazione dei profili di responsabilità che possono coinvolgere gli amministratori in questa operazione.

La rivalutazione potrà effettuarsi secondo uno dei seguenti metodi contabili:

  • rivalutazione del valore attivo e del fondo di ammortamento mantenendo inalterata l’originaria durata dell’ammortamento;
  • rivalutazione del solo valore attivo;
  • riduzione del fondo di ammortamento che comporta lo stanziamento di ammortamenti su un importoidentico a quello originario;
  • metodo misto.

L’OIC, nel documento interpretativo n. 5/2019, ha sottolineato che la rivalutazione di un’immobilizzazione materiale o un bene immateriale di per sé non comporta una modifica della vita utile. Non ne dovrebbe pertanto conseguire l’allungamento del periodo di ammortamento e ciò a prescindere dal metodo contabile prescelto. Resta però ferma la necessità di aggiornare la stima della vita utile nei casi in cui si sia verificato un mutamento delle condizioni originarie. 
La rivalutazione effettuata con il secondo o con il terzo metodo porterebbe invece, qualora l’ammortamento venga stanziato in bilancio applicando al costo lordo i coefficienti percentuali del D.M. 31 dicembre 1988, un allungamento del tempo di ammortamento. Laddove non si ritenga di apportare una rettifica alla vita utile stimata, si dovrà incrementare la percentuale applicata con conseguente recupero a tassazione in sede fiscale della eccedenza. 

Secondo la prassi dell’Amministrazione finanziaria, il primo o il secondo metodo non possono portare il costo rivalutato ad un valore superiore a quello di sostituzione (inteso come costo di acquisto di un bene nuovo della medesima tipologia, oppure valore attuale del bene incrementato dei costi di ripristino della sua originaria funzionalità). 

Affrancamento dei disallineamenti

L’art. 110 del decreto “Agosto” riapre anche i termini per l’affrancamento dei disallineamenti tra valori civili e valori fiscali presenti in bilancio al 31 dicembre 2019 e ancora in quello al 31 dicembre 2020 per qualsiasi causa e riferibili agli stessi beni potenzialmente suscettibili di rivalutazione. Ad esempio, disallineamenti da operazioni straordinarie o da rivalutazioni non rilevanti fiscalmente (D.L. n. 185/2008). 
Il riallineamento opererà con la stessa imposta sostitutiva del 3% e la stessa decorrenza temporale della rivalutazione (2021 per ammortamenti; 2024 per le cessioni). Il riallineamento richiede che venga vincolata una apposita riserva (prelevata da quelle già esistenti) a cui si applica il regime di sospensione di imposta. In caso di incapienza o di assenza di riserve è possibile rendere indisponibile una quota del capitale sociale, in quanto l’imputazione a capitale della riserva non fa venir meno la sospensione d’imposta.

A differenza della rivalutazione, il riallineamento deve essere effettuato per l’intero differenziale esistente tra valore civile e valore fiscale (non è cioè consentito un riallineamento intermedio). 
Inoltre, è consentito avvalersene anche solo per taluni beni senza dunque il rispetto del vincolo delle categorie omogenee. 
Il riallineamento può essere applicato anche dalle imprese che adottano i principi contabili internazionali nel bilancio d’esercizio e può estendersi anche alle partecipazioni immobilizzate in società diverse da quelle controllate.

Per avere maggiori informazioni scrivi a c.rossetto@oriens.consulting

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